081-評析002：虛擬交易11-1／20－虛擬資產VS會計準則

　　明•楊慎〈臨江仙〉：滾滾長江東逝水，浪花淘盡英雄。是非成敗轉頭空，青山依舊在，幾度夕陽紅？白髮漁樵江渚上，慣看秋月春風。一壺濁酒喜相逢，古今多少事，都付笑談中。（明•羅貫中《三國演義》開卷詞）

虛擬資產，於會計準則之處理方式

國際財務報導準則（IFRS）

1. 衡量：採歷史成本（除非有重估價）。
2. 攤銷：屬於非確定耐用年限之資產，無須提列攤銷。
3. 減損：應每年進行減損測試。若資產帳面價值超過可回收金額，應進行沖減，認列減損損失。
4. 銷售獲利或損失：銷售收入減去資產負債表帳面金額。
5. 減損損失之迴轉：在經濟情勢或資產的預期使用發生變化時，允許迴轉減損損失。
6. 重估增值：重估獲利列入其他綜合損益。
7. 出售重估增值：保留在其他綜合損益，不轉列損益。

美國公認會計原則（US GAAP）

1. 衡量：（同IFRS）
2. 攤銷：（同IFRS）
3. 減損：（同IFRS）
4. 銷售獲利或損失：（同IFRS）
5. 減損損失之迴轉：持有或使用中資產的減損損失不予迴轉。減損損失認列後之結果，即為該資產新的成本基礎。
6. 重估增值：不允許。
7. 出售重估增值：不適用。

　　目前無論是IFRS或US GAAP，基本上都是將加密貨幣歸類於「無形資產」，但不同公司會採用不同的名稱呈現在財報上。然而，由於US GAAP採行穩健保守原則，避免公司資產價值高估，與IFRS強調公允價值之適當表達不同，故若加密貨幣之價格低於成本而認列減損損失後，市場交易價格回升，採用IFRS之企業可迴轉減損損失，但採用US GAAP之企業則否。

虛擬資產，台灣執業會計師意見（註1，摘要訪談內容）

　　統計十一位受訪者中，僅有四位會計師在執業過程中，曾經遇到法人客戶詢問購買加密貨幣的問題，且僅有四位會計師明確表達需要針對加密貨幣制定新的會計準則或修訂原有準則，其餘則表示無此必要，或採較保守之態度，認為還要進一步觀察加密貨幣未來發展趨勢。持否定意見之受訪者認為，現有準則已可因應加密貨幣之會計處理，特別針對加密貨幣新的會計準則或修訂原有準則過於耗時費力，至多針對價值評估及永久性減損損失等較可能發生爭議之事項提供參考指引即可。
　　若有法人客戶購入加密貨幣，多數受訪者認為主要問題點有三：加密貨幣之會計項目分類問題、加密貨幣之評價問題，以及認列減損損失及衡量依據問題。

　　現行做法雖是按照企業持有加密貨幣之目的，分別以「存貨」或「無形資產」進行會計處理，然而除卻企業持有目的之確認問題外，加密貨幣以存貨或無形資產進行會計處理是否適當，仍有討論空間，特別是基於加密貨幣衍生之加密資產，其組成內容更加複雜，對應之會計項目益顯難度，加上加密貨幣價格波動劇烈，且不同交易所之加密貨幣交易價格並不統一，存在跨交易所套利之可能性，企業對加密貨幣進行評價時，究竟應採用何種評價基準方屬適當，亦莫衷一是。
　　除此之外，受訪者認為企業取得加密貨幣，還需考量加密貨幣之種類與性質，是否可能存在虛偽風險、企業內部控制制度、資產保全及法令遵循等問題。

結語

　　目前IFRS及US GAAP對於加密貨幣之會計處理，主要在探討加密貨幣應劃歸為何種資產類別，然後按照該資產類別所適用之會計原則進行衡量及評價。
　　IFRS：依據企業持有加密貨幣之意圖，與企業主要營業活動是否與買賣加密貨幣高度相關，分別將加密貨幣認列為「存貨」或「無形資產」。
　　US GAAP：原則上，將加密貨幣歸屬為「無形資產」。

　　在現階段的IFRS或US GAAP架構下，仍沒有一套完整的理論模式可以套用於加密貨幣，如果還是依賴現有的會計準則框架，是否能因應功能多樣性之加密貨幣，找到合適之評價及確認方法，並在財報上清楚表達，以使財報使用者理解並做出判斷，恐有疑義。（註2）

註1：陳宇莉，中正大學，會計與法律數位學習碩士在職專班，加密貨幣會計處理之探討：從IFRS及US GAAP的觀點論述，2021年。36頁以下。

註2：https://coinmarketcap.com，Coin Market Cap網站，目前全球的加密貨幣現貨交易所就高達524家，並根據流量、流通性、交易量及對所回報之交易量真實性的信心程度進行排名和評分，前三名分別為Binance、Coinbase Exchange、Kraken。而各交易所對於同一加密貨幣在同一時間點之交易價格可能存在差異，究竟應如何進行評價，應有一套通用之基準可供參考。最後瀏覽日：2022年11月13日。